Reklasyfikacja umowy B2B na Kontrakt Menedżerski (VAT)

Data sporządzenia: 21 luty 2023 r.

Pytanie:

Proszę o wskazanie obszarów ryzyka podatkowego dla polskiej spółki z o.o. ("Spółka"), związanego z potencjalnym przekwalifikowaniem umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, zawartej z polską przedsiębiorczynią ("Menedżerka"), zarejestrowaną jako osoba prowadząca działalność gospodarczą („Umowa B2B”) na kontrakt menedżerski, o którym mowa w artykule 13 punkt 9 Ustawy o PIT („Kontrakt Menedżerski”).

Odpowiedź:

1. PIT/ZUS. Na gruncie artykułu 13 punkt 9 Ustawy o PIT Kontrakty Menedżerskie, w tym te zawarte w ramach działalności gospodarczej są traktowane dla celów PIT jako tzw. działalność wykonywana osobiście, podlegająca opodatkowaniu PIT według skali. Po stronie menedżera, formalnie działającego jako zarejestrowany przedsiębiorca, oznacza to brak możliwości wyboru PIT linowego czy też ryczałtu. Znane nam są wyroki sądów stwierdzające, że taka reklasyfikacja dotyczy również ZUS, z konsekwencjami potencjalnego zbiegu tytułów do ubezpieczeń.
2. Stąd też, w razie reklasyfikacji Umowy B2B na Kontrakt Menedżerski, Spółka zatrudniająca Menedżerkę będzie miała obowiązek zapłaty zaległych zaliczek na PIT/składek ZUS wraz z odsetkami za poprzednie lata, podczas gdy odpowiedzialność Menedżerki za PIT będzie wyłączona z mocy artykułu 26a Ordynacji Podatkowej. Dodatkowo, osoba odpowiedzialna za obliczanie PIT w Spółce oraz zarząd Spółki narażeni będą na odpowiedzialność karno-skarbową, przy czym wysokość kary będzie zależała od faktycznych okoliczności zdarzenia.
3. VAT. Ustawa o VAT zawiera własną definicję działalności gospodarczej. W przypadku Kontraktu Menedżerskiego (czyli umowy, z której przychody są wymienione w artykule 13 pkt 9 Ustawy o PIT) Ustawa o VAT wymaga spełnienia „testu niezależności”, którego celem jest ustalenie, czy czynności menedżera – przedsiębiorcy są faktycznie wykonywane w warunkach niezależności, wymaganej dla działalności gospodarczej na gruncie VAT. Taki „test niezależności” nie będzie spełniony, jeśli menedżer - zarejestrowany formalnie jako przedsiębiorca - działa jak kontrahent zależny, czyli w szczególności: 
   • wykonuje usługi w warunkach, pod nadzorem, w miejscu i czasie wyznaczonym przez spółkę;
   • spółka ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania menedżera; oraz
   • menedżer nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego ze swoją działalnością.
4. W jednej z niedawno wydanych interpretacji prawa podatkowego (zob. pismo z dnia 11 marca 2021 roku, numer 0114-KDIP1-1.4012.120.2021.2.MŻ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że nie jest działalnością gospodarczą na gruncie VAT kontrakt menadżerski, w ramach którego: 
   • menedżer zobowiązuje się przestrzegać wewnętrznych procedur obowiązujących w spółce, w szczególności w zakresie wykorzystywania legalnego oprogramowania, organizacyjnych i porządkowych, ochrony danych osobowych i zachowania poufności; oraz
   • menedżer zobowiązuje się wykonywać czynności zarządcze z zachowaniem należytej staranności oraz dbałości o interes spółki, jej dobre imię i reputację; oraz
   • spółka zobowiązana jest do współdziałania z menedżerem w zakresie wymaganym do realizacji zadań, to jest w szczególności: (a) udostępniania informacji potrzebnych do wykonania czynności zarządczych przez menedżera, (b) udostępniania pomieszczeń własnych spółki w zakresie niezbędnym do realizacji czynności zarządczych oraz (c) udostępnienia infrastruktury technicznej lub sprzętu lub oprogramowania w zakresie niezbędnym do realizacji czynności zarządczych; oraz
   • menedżer nie może powierzyć wykonania swoich zadań osobie/om trzeciej/im; oraz
   • menedżer zobowiązany jest do nieprowadzenia bez zgody spółki działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności prowadzonej przez spółkę, a z tytułu zakazu konkurencji menedżerowi przysługuje dodatkowe wynagrodzenie określone w umowie; oraz 
   • brak jest w umowie postanowienia dotyczącego określenia odpowiedzialności menedżera wobec osób trzecich za szkody powstałe w związku z wykonywaniem czynności zarządczych przez menedżera, co oznacza, że taką odpowiedzialność ponosi w całości spółka; oraz
   • z tytułu zawartego kontraktu menedżer jest objęty ubezpieczeniem OC od szkód wyrządzonych osobom trzecim oraz spółce z tytułu pełnienia czynności zarządczych w Spółce, gdzie koszty polisy ubezpieczeniowej w okresie pełnienia funkcji przez menedżera ponosi spółka.
5. Jeśli nastąpi przekwalifikowanie Umowy B2B zawartej pomiędzy Menedżerką a Spółką na Kontrakt Menedżerski, a jednocześnie czynności wykonywane przez Menedżerkę na rzecz Spółki nie będą spełniały „testu niezależności”, Spółka będzie musiała zwrócić cały podatek VAT odliczony z faktur wystawionych przez Menedżerkę, naliczony za poprzednie lata wraz z odsetkami. Ponadto, Spółka może być zobowiązana do zapłaty tzw. dodatkowego zobowiązania w VAT, wynoszącego od 20 do 100 procent podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Menedżerkę w ramach Umowy B2B. Dodatkowo, osoba rozliczająca podatki w Spółce, oraz zarząd Spółki narażeni są na odpowiedzialność karno-skarbową. Niezależnie od powyższego, Menedżerka będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT wykazanego w wystawionych fakturach (art. 108 Ustawy o VAT).  
6. W naszej ocenie, samo przekwalifikowanie Umowy B2B na Kontrakt Menedżerski nie wiąże się automatycznie z zakwestionowaniem działalności prowadzonej przez Menedżerkę na rzecz Spółki jako niespełniającej warunków działalności gospodarczej na gruncie VAT. Konieczne jest wykazanie, że działalność Menedżerki nie spełnia testu niezależności, o którym mowa w Ustawie o VAT. Niemniej, nie można wykluczyć ryzyka, że organy podatkowe mogą wywodzić wspomniane powyżej negatywne skutki podatkowe (zarówno dla Spółki jak i dla Menedżerki) z samego faktu reklasyfikacji Umowy B2B na Kontrakt Menedżerski. W przypadku sporu sądowego, widzimy jednak istotne szanse wygrania z organami podatkowymi, jeśli działalność Menedżerki będzie spełniać warunki „testu niezależności”.
7. MDR. Współpraca z osobami fizycznymi na podstawie kontraktów B2B  jest jedną z sytuacji potencjalnego obowiązku zgłoszenia do organów podatkowych tzw. schematu podatkowego. Taki obowiązek może istnieć, jeśli przychody, koszty, albo wartość aktywów Spółki w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym lub w bieżącym roku obrotowym równowartość 10 mln EUR, lub jeśli umowa z Menedżerką opiewałaby na kwotę przekraczającą 2 mln EUR