Zmiany w opodatkowaniu spółki komandytowej od 1 stycznia 2021 roku (PIT).

Data sporządzenia: 30 listopada 2020 r.
Pytanie:
Pytanie dotyczy opodatkowania podatkiem dochodowym CIT i PIT spółki komandytowej oraz jej wspólników, w świetle przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw zmian (Dziennik Ustaw 2020 r. poz. 2123) (dalej: „Ustawa”), wprowadzającej opodatkowanie dochodów spółki komandytowej podatkiem CIT.
Pytanie dotyczy spółki komandytowej, której jedynymi wspólnikami są osoby fizyczne i której rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.
Odpowiedź:

1. Projekt Ustawy został uchwalony przez Sejm w dniu 28 października 2020 roku. W dniu 29 października 2020 projekt został przekazany Marszałkowi Senatu. Senat wniósł do niego m.in. poprawkę skreślającą przepisy o objęciu spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podczas sobotniego posiedzenia Sejmu w dniu 28 listopada 2020 roku, opodatkowanie spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych zostało przywrócone. W takiej formie Ustawa została przyjęta w Sejmie i przedstawiona Prezydentowi. Prezydent podpisał projekt Ustawy w niedzielę wieczorem, 29 listopada 2020 roku. Publikacja Ustawy nastąpiła dzień później, czyli 30 listopada 2020 roku, w związku z czym wszystkie terminy zostały zachowane, a Ustawa wejdzie w życie w dniu 1 stycznia 2021 roku i będzie miała zastosowanie do dochodów spółek komandytowych, uzyskanych w roku obrotowym zaczynającym się dnia 1 stycznia 2021 roku. Do dochodów wspólników spółek komandytowych, uzyskanych z udziału w zyskach tych spółek osiągniętych przez nie do dnia 31 grudnia 2020 roku, będą miały zastosowanie przepisy w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2021 roku.
2. Ustawa przewiduje, że spółka komandytowa może postanowić, że zmiany będą miały do niej zastosowanie począwszy od dnia 1 maja 2020 roku. W takim przypadku spółka komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 roku. Spółka komandytowa jest wówczas zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych z dniem 30 kwietnia 2021 roku. W takiej sytuacji:
   • za rok podatkowy spółki komandytowej uważa się okres od 1 stycznia 2020 roku do 30 kwietnia 2021 roku;
   • za następny rok podatkowy spółki komandytowej uważa się okres od dnia 1 maja 2021 roku do 31 grudnia 2021 roku (zob. art. 12 ust. 2 i 3 Ustawy w zw. z art. 8 ust. 6 Ustawy o CIT).
3. Dochody wspólników spółki komandytowej były dotychczas opodatkowane jednokrotnie. Podatkowe przychody i koszty każdego ze wspólników były rozliczane zgodnie z ich udziałem w zyskach spółki komandytowej. Jeśli wspólnicy wybrali tzw. podatek liniowy, oznaczało to opodatkowanie dochodów ze spółki komandytowej stawką 19 procent podatku dochodowego od osób fizycznych. Obecnie dochody ze spółki komandytowej będą opodatkowane dwukrotnie. Nie tylko wspólnicy, ale też i sama spółka komandytowa będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego. Stawki podatku dochodowego od osób prawnych dla spółki komandytowej wyniosą 19 procent (stawka standardowa) i 9 procent (stawka obniżona, mająca zastosowanie do tzw. małych podatników. Stąd też, całkowite opodatkowanie dochodów ze spółki komandytowej wzrośnie do 38 procent (przy stawce standardowej) lub do 28 procent (przy stawce obniżonej).
4. Jednak w przypadku:
   • komplementariuszy, możliwe będzie proporcjonalne odliczenie podatku zapłaconego przez spółkę komandytową (szczegółowy komentarz poniżej);
   • komandytariuszy, Ustawa przewiduje zwolnienie do kwoty 60.000 PLN od jednej spółki komandytowej (szczegółowy komentarz poniżej).
5. U komplementariusza, dochód z udziału w zyskach w spółce komandytowej będzie stanowić tzw. dochód z udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowaniu 19 procentowym PIT („Zryczałtowany Podatek”). Ustawa zakłada możliwość pomniejszenia Zryczałtowanego Podatku o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki („Odliczenie”) (zob. art. 30a ust. 1 pkt. 4 w zw. z art. 30a ust. 6a-6e oraz art. 5a pkt. 28 lit. c) Ustawy o PIT). Ma to na celu utrzymanie zasady jednokrotnego opodatkowania zysków alokowanych do komplementariusza, tak jak ma to miejsce w przypadku wspólników innych spółek osobowych.
6. Spółka komandytowa jest zobowiązana, jako płatnik PIT, pobierać Zryczałtowany Podatek, uwzględniając Odliczenie (zob. art. 41 ust. 4(e) Ustawy o PIT). Kwota Odliczenia nie może przekroczyć Zryczałtowanego Podatku (zob. art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT). Nadwyżkę Odliczenia można  odliczyć w kolejnym roku podatkowym, ale nie dłużej niż przez pięć kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty (zob. art. 30a ust. 6c Ustawy o PIT).
7. Dochody komplementariusza uzyskane ze spółki komandytowej nie podlegają daninie solidarnościowej (zob. art. 5a pkt. 28 lit. c) w związku z art. 5a pkt 31, art. 17 ust. 1 pkt. 4, art. 30a ust. 1 pkt. 4, art. 41 ust. 4e) oraz art. 30h ust. 2 Ustawy o PIT).
8. U komandytariusza, dochód z udziału w zyskach w spółce komandytowej będzie stanowić dochód z udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowaniu Zryczałtowanym Podatkiem (zob. art. 5a pkt 28 c) w związku z art. 5a pkt. 31 Ustawy o PIT w zw. z art. 41 ust. 4e) Ustawy o PIT). W odróżnieniu do komplementariuszy, komandytariuszom nie będzie przysługiwać prawo pomniejszania Zryczałtowanego Podatku o kwoty podatku dochodowego od osób prawnych zapłaconego przez spółkę komandytową.
9. Ustawa wprowadza zwolnienie komandytariuszy z opodatkowania Zryczałtowanym Podatkiem. Zwolnieniu podlega 50 procent uzyskanych przez komandytariusza przychodów z udziału w zyskach w spółce komandytowej, nie więcej jednak niż 60.000,00 PLN w roku podatkowym, odrębnie z udziału w zyskach w każdej takiej spółce, gdzie podatnik jest komandytariuszem („Zwolnienie”) (zob. art. 21 ust. 1 pkt 51a Ustawy o PIT).
10. Zwolnienie nie będzie miało zastosowania do komandytariusza spółki komandytowej, który:
    • posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5 procent udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji, będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
    • jest członkiem zarządu spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
    • jest podmiotem powiązanym z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej (zob. art. 21 ust. 40 Ustawy o PIT).
11. Spółka komandytowa jest zobowiązana, jako płatnik PIT pobierać Zryczałtowany Podatek, uwzględniając Zwolnienie (zob. art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 4e Ustawy o PIT).
12. Dochody komandytariusza, uzyskane ze spółki komandytowej nie podlegają daninie solidarnościowej (zob. art. 5a pkt. 28 lit. c) w związku z art. 5a pkt 31, art. 17 ust. 1 pkt. 4, art. 30a ust. 1 pkt. 4, art. 41 ust. 4e) oraz art. 30h ust. 2 Ustawy o PIT).